今年的兩會政府工作報告指出，要全面實施營改增，從5月1日起，將試點范圍擴大到建筑業(yè)、房地產(chǎn)業(yè)、金融業(yè)、生活服務(wù)業(yè)。國家稅務(wù)總局局長王軍近日表示，稅務(wù)總局已經(jīng)根據(jù)改革進程倒排工期，對營改增任務(wù)分解下達。目前，各地稅務(wù)機關(guān)正全力備戰(zhàn)，確保改革如期落地。在建筑業(yè)營改增已經(jīng)成為必然的趨勢下，我們金磐集團應(yīng)該如何去應(yīng)對，如何去適應(yīng)？

    為此我們不得不思考如下幾個問題：

    1、在稅負(fù)偏高的情況下如何調(diào)整現(xiàn)有機制和流程適應(yīng)改革變化？

    2、基于增值稅政策及管理的復(fù)雜性，涉及企業(yè)經(jīng)營活動已形成稅收風(fēng)險如何防范和化解？

    同時，我們也該認(rèn)識到資質(zhì)共享與管理模式主要是對體現(xiàn)在對企業(yè)現(xiàn)行組織結(jié)構(gòu)的影響，由于資質(zhì)共享問題導(dǎo)致增值稅稅制下，合同主體與施工主體不一致，影響企業(yè)增值稅抵扣鏈條，導(dǎo)致銷項稅額與進項稅額不匹配，稅負(fù)可能提高，由此對企業(yè)現(xiàn)行子分公司的設(shè)置和組織結(jié)構(gòu)都產(chǎn)生了一些挑戰(zhàn)。

    一、匯總納稅模式已不能適應(yīng)施工方與實際中標(biāo)方不一致的實際情況

    由于建筑業(yè)企業(yè)，普遍存在施工方與實際中標(biāo)方（合同主體）不一致的現(xiàn)象。即無資質(zhì)或者資質(zhì)等級不符合建設(shè)工程資質(zhì)標(biāo)準(zhǔn)的工程公司（借用資質(zhì)方），以有資質(zhì)或者資質(zhì)等級標(biāo)準(zhǔn)的集團公司（資質(zhì)方）名義對外投標(biāo)，中標(biāo)后以集團公司名義與建設(shè)單位簽訂工程施工合同。合同簽訂后，實際組織施工方為工程公司，采取工程公司代管模式進行施工。部分項目集團公司會收取管理費。施工過程中，工程公司以集團公司的名義提供發(fā)票并收取工程款。收入、成本并入工程公司匯總報表范圍。

    （一）影響分析：“營改增”后，若建筑業(yè)采取匯總納稅模式，在集團公司與工程公司不屬于同一匯總納稅主體的情況下，存在以下影響：

    1、合同主體與施工主體不一致，產(chǎn)生涉稅風(fēng)險

    資質(zhì)的主體是合同的主體，即：集團公司，以集團公司的名義對業(yè)主開具發(fā)票，集團公司繳納增值稅，但集團公司報表中卻沒有相應(yīng)工程項目的收入和成本，一方面導(dǎo)致增值稅只有銷項沒有進項，進銷項不匹配，集團公司增值稅稅負(fù)加重；另一方面，產(chǎn)生逃避繳企業(yè)所得稅的稅收風(fēng)險；而對于實際施工方，即：下屬工程公司（借用資質(zhì)方），工程項目的收入和成本并入其匯總財務(wù)報表范圍，但沒有增值稅的繳納，產(chǎn)生逃避繳納增值稅的涉稅風(fēng)險。

    2、可能存在違反建筑法的風(fēng)險

    根據(jù)建筑法的相關(guān)規(guī)定，禁止建筑施工企業(yè)超越本企業(yè)資質(zhì)等級許可的業(yè)務(wù)范圍或者以任何形式用其他建筑施工企業(yè)的名義承攬工程。禁止建筑施工企業(yè)以任何形式允許其他單位或者個人使用本企業(yè)的資質(zhì)證書、營業(yè)執(zhí)照，以本企業(yè)的名義承攬工程。目前根據(jù)承攬項目所需的條件，存在集團公司承攬項目，但具體施工分包給下屬工程公司，或集團公司與其他企業(yè)之間相互借用資質(zhì)承攬工程，但實際施工方并不是項目承攬方的情形，這將導(dǎo)致合同簽訂方與實際施工方不一致，存在被認(rèn)為肢解建筑工程的風(fēng)險。

    （二）、應(yīng)對策略

    1、合同主體集中核算

   集團公司對外承接項目，與業(yè)主簽訂工程總承包合同；再由集團公司以內(nèi)部任務(wù)分配的方式將工程分解到各子公司進行施工建設(shè)。集團公司統(tǒng)一核算項目收入、成本，實現(xiàn)進項稅充分抵扣。同時考慮建立對下屬各子公司的考核機制，確定各子公司的業(yè)績。集中核算需要配套財務(wù)共享的實施，有利于集團對全局財務(wù)管控、資金調(diào)配、成本管理的進一步管控，也****程度地規(guī)避了增值稅票據(jù)管理不統(tǒng)一的風(fēng)險。但同時，也會使財務(wù)工作更加模式化，不利于人才的培養(yǎng)，并且伴隨著時間的發(fā)展，由于收入成本全部集中在集團，可能會形成惡性循環(huán)，使各工程子公司對外業(yè)績愈發(fā)縮水，甚至降低各三級機構(gòu)的資質(zhì)等級。

    2、分包管理

    集團公司對外承接項目，與業(yè)主簽訂工程總承包合同；再由集團公司按具體施工建設(shè)情況，對各子公司進行內(nèi)部總分包。從而建立集團公司與各子公司之間完整的增值稅抵扣鏈條，使集團公司和各子公司均按各自的銷項稅進項稅實際情況，完成增值稅的順利繳納。“營改增”后，由作為總承包中標(biāo)方的集團公司與集團內(nèi)部各子公司再行簽訂承包合同，并且由子公司向集團公司開具建安業(yè)增值稅專用發(fā)票，自身收取項目實施過程中發(fā)生的成本費用增值稅專用發(fā)票，可以有效地避免企業(yè)銷項開具方與進項獲取方不一致的情況，同時，還可以完成子公司自身收入成本的合規(guī)核算，避免發(fā)票抬頭不一致情況帶來的進銷項不匹配。這種情況下，會較為明顯地違背建筑法禁止轉(zhuǎn)包、肢解分包的規(guī)定，具有較大法律風(fēng)險。同時，也會增加集團公司與工程公司雙邊合同印花稅稅負(fù)，以20億項目合同為例，若稅率3%，剩余金額轉(zhuǎn)包分包，則需要合計繳納116.40萬元（20,000.00*97%*0.03%*2=116.40）印花稅，積小成多，這部分印花稅稅負(fù)無疑會造成數(shù)額巨大的經(jīng)濟壓力。

    若集團公司與各工程公司之間簽訂“內(nèi)部分包協(xié)議”，即目標(biāo)責(zé)任承諾等協(xié)議，不繳納印花稅，則無法完成工程公司向集團公司開具增值稅專用發(fā)票的工作，增值稅鏈條無法完善。

    3、分公司的選擇

    在“營改增”前，思考將資質(zhì)較少或資質(zhì)較差的子公司變?yōu)榧瘓F公司分公司，在集團公司承接項目后，以該分公司作為參建單位，與集團公司進行內(nèi)部總分包，完成工程項目建設(shè)。由于分公司為非法人分支機構(gòu)，與集團公司為同一資質(zhì)主體，不存在資質(zhì)共享的風(fēng)險，因此，把不必要存在的子公司轉(zhuǎn)變?yōu)榉止�司，可以在保證三級機構(gòu)管理的分工下，規(guī)避企業(yè)轉(zhuǎn)包分包的風(fēng)險，但仍然需要注意在具體施工過程中增值稅專用發(fā)票的開具問題，保證進銷項匹配。

    二、現(xiàn)有組織結(jié)構(gòu)及流程機制存在稅收和法律風(fēng)險

    集團內(nèi)各單位以建筑施工為主要業(yè)務(wù)板塊，部分工程公司正在籌備成立專業(yè)化子公司。國內(nèi)建筑市場各地區(qū)供應(yīng)商資質(zhì)、規(guī)模、管理形式參差不齊，受地域環(huán)境影響大，例如地材供應(yīng)商多為項目當(dāng)?shù)孛癖娊M織，甚至不具備開具發(fā)票的資格，但項目部受限于材料運費成本以及地域保護行為，迫不得已只能在其處購買地材。再者，例如建筑材料商品砼具有多樣化的稅收優(yōu)惠，勞務(wù)分包市場掛靠現(xiàn)象嚴(yán)重等情況根深蒂固，都會成為企業(yè)成本發(fā)生過程中的稅收和法律風(fēng)險點。

    （一）影響分析

    建筑業(yè)若一直保留現(xiàn)狀，從外部單位采購材料、獲得租賃、勞務(wù)服務(wù)，在“營改增”后會面臨進項稅額獲取不足或取得虛開代開增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險，并且不利于整體稅收籌劃的執(zhí)行和成本執(zhí)行的管控。加強企業(yè)專業(yè)化分工，有利于提高企業(yè)精細(xì)化管理和生產(chǎn)效率。“營改增”后，通過專業(yè)化公司的建立，可實現(xiàn)上下游各環(huán)節(jié)增值稅抵扣鏈條的完整，消除營業(yè)稅重復(fù)納稅的弊端，有利于建筑業(yè)專業(yè)化分工。

    （二）應(yīng)對策略

    1、成立專業(yè)物資公司

    成立具有獨立法人資格的物資公司，實行物資集中招標(biāo)采購，既可以有較為固定的進貨渠道，確保了貨源品質(zhì)，也可以保證取得一般納稅人資格的進項專用發(fā)票，獲得較高的進項抵扣水平。從而避免工程項目自行采購時，因材料供貨商良莠不齊，避免有些貨物只能取得小規(guī)模代開較低稅率的增值稅發(fā)票甚至無法取得增值稅發(fā)票的情況發(fā)生。

    2、成立設(shè)備租賃公司

    針對建筑業(yè)“營改增”前存量資產(chǎn)不能抵扣的現(xiàn)狀，有必要成立專業(yè)租賃公司，為進項稅額提供緩沖儲備，既可以減少存量資產(chǎn)進項稅額的流失，也可以調(diào)節(jié)設(shè)備使用企業(yè)的進項抵扣曲線，使增值稅的繳納更加平緩、合理。

    3、成立專業(yè)勞務(wù)公司

    雖然對直接降低增值稅稅收成本的作用有限，但是可以有效地規(guī)避勞務(wù)市場掛靠、亂開票的現(xiàn)象，在全行業(yè)“營改增”后，使建筑企業(yè)自身接受虛開代開的增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險大幅降低。

    4、成立商品砼生產(chǎn)公司

    商品砼是各建筑業(yè)板塊業(yè)務(wù)中占比較大的一項主材，而由于商品砼的增值稅政策變化較為頻繁，并且有著多種可供選擇的稅收優(yōu)惠，例如資源綜合利用產(chǎn)品增值稅即征即退等，建筑企業(yè)自身成立商品砼公司可在符合條件的情況下，充分利用企業(yè)自身進項稅額，均衡關(guān)聯(lián)交易定價，享受該稅收優(yōu)惠。

     5、成立合作型地材公司

    地材市場普遍涉及當(dāng)?shù)亟?jīng)濟保護，存在無法取得可抵扣的增值稅專用發(fā)票甚至無法取得合法入賬的增值稅票據(jù)的問題，因此，成立地材公司需要因地制宜，就生產(chǎn)規(guī)模較大的項目與當(dāng)?shù)卣�府簽訂協(xié)議，在解決當(dāng)?shù)鼐蜆I(yè)問題的同時，以規(guī)范、合法的管理為前提，成立地方性地材公司，以避免無發(fā)票和接受虛開代開的增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險。

    6、針對區(qū)域化優(yōu)惠成立專項公司

    成立專業(yè)化法人企業(yè)不但可以針對各項行業(yè)積極進行稅收籌劃，還可以更加靈活地享受區(qū)域化稅收優(yōu)惠政策。 在地域的選擇上，除了考慮國家的有關(guān)稅收優(yōu)惠政策外，還需要綜合考慮地方性稅收優(yōu)惠和地方性政府其他方面的一些扶持。

     7、成立綜合業(yè)務(wù)公司

    為了更加集中優(yōu)勢資源，節(jié)約管理成本，還可以考慮整合部分專業(yè)板塊，成立綜合型非建筑業(yè)法人企業(yè)，例如整合設(shè)備、材料采購與租賃業(yè)務(wù)成立采購租賃公司，或整合商品砼、地材生產(chǎn)業(yè)務(wù)成立地區(qū)運輸材料專業(yè)公司。需要綜合考慮業(yè)務(wù)需求量和管理成本，并且綜合參考稅收優(yōu)惠政策，靈活將各項專業(yè)板塊進行組合，將具有互補優(yōu)勢或者配合協(xié)作條件的業(yè)務(wù)板塊融合，化零為整，既能提升企業(yè)整體產(chǎn)業(yè)規(guī)模，也可以更加充分地利用管理資源、稅收優(yōu)惠資源。

     由于涉及到組織結(jié)構(gòu)的變化，需綜合考慮專業(yè)化公司成立的級別。集團內(nèi)可根據(jù)需求，分析利弊，決定由集團公司投資或者由三級工程公司自身投資成立不同級別專業(yè)化公司。

    1、工程公司成立四級專業(yè)化公司

    由工程公司成立專業(yè)化公司，可更加貼合自身項目實際情況，避免資源浪費，并且便于成本以及“營改增”后進項稅額歸屬的核算，但也會受限于產(chǎn)值規(guī)模，影響議價能力，并且，若各工程公司均成立專業(yè)化公司，則需要大量投入人力成本，可能會存在成資源零散分布的浪費。

    2、集團公司成立三級專業(yè)化公司

    由集團公司注資成立三級專業(yè)化公司，可以充分發(fā)揮規(guī)模優(yōu)勢，更加靈活有選擇性地組合各專業(yè)板塊和選擇地域性稅收優(yōu)惠籌劃思路，節(jié)約整體管理成本，避免機構(gòu)冗余臃腫。但集團層面成立專業(yè)化公司，一方面，需要額外考慮向各專業(yè)公司銷售材料、提供服務(wù)時的關(guān)聯(lián)交易形式，避免成本收入劃分混亂導(dǎo)致的稅收風(fēng)險和法律風(fēng)險；另一方面，會帶來集團公司組織結(jié)構(gòu)較大的變動，由此可能帶來一些其他方面的關(guān)聯(lián)影響，程序和實施相對會比較復(fù)雜，需要綜合考慮各方面的成本效應(yīng)和風(fēng)險。

    

    主要涉及財務(wù)費用，回顧一下政策:

    （1）集團內(nèi)部統(tǒng)借統(tǒng)還適用不征收增值稅政策；

    （2）企業(yè)從金融機構(gòu)借款或企業(yè)間借款利息暫時不允許抵扣；

    （3）金融機構(gòu)同業(yè)拆借利息不征不抵；

    （4）企業(yè)集團內(nèi)部從事企業(yè)間資金借貸業(yè)務(wù)（資金池）按照金融保險業(yè)6%繳納稅款，不能按照差額繳納（即放款收入減去借貸成本）。

    三、“營改增”會對資金帶來以下三個方面的影響：

    資金中心通常屬于企業(yè)內(nèi)部機構(gòu)，負(fù)責(zé)企業(yè)內(nèi)資金統(tǒng)借統(tǒng)還、資金拆借，保函等業(yè)務(wù)。相對有營業(yè)稅，增值稅有著更加嚴(yán)格的征管要求和更加嚴(yán)厲的處罰規(guī)定，因此，務(wù)必要高度重視資金中心業(yè)務(wù)的涉稅處理問題，努力控制好稅務(wù)風(fēng)險。

    1.代付款影響

    增值稅專用發(fā)票的抵扣鏈條要求資金流、服務(wù)流與發(fā)票流向一致，而由集團公司資金中心替各子公司的采購業(yè)務(wù)代付款項從形式上違背了三流一致的基本要求，可能會面臨增值稅專用發(fā)票虛開代開的風(fēng)險。在不得已選擇代付款行為的情況下，需簽訂三方協(xié)議，列明貨物或服務(wù)的出售、購買方以及付款方，付款方與購貨方的關(guān)系，并且由購貨方出具委托集團公司資金中心代付款項的授權(quán)委托書，同時及時與主管稅務(wù)機關(guān)溝通協(xié)商，聲明該業(yè)務(wù)并未涉及逃稅漏稅事項。

    2.融資利息收入

    資金中心會承擔(dān)各單位之間的資金拆借任務(wù)，而各下級子公司在使用資金中心的現(xiàn)金時，應(yīng)當(dāng)承擔(dān)相應(yīng)的同期銀行利率融資利息，資金中心取得融資利息需作為財務(wù)費用列入收入，金融保險業(yè)目前仍未“營改增”，但據(jù)目前的政策傾向分析，全行業(yè)“營改增”后，經(jīng)財政部、銀監(jiān)會批準(zhǔn)的金融機構(gòu)或可就融資利息成本進項抵扣，而集團公司并不屬于金融機構(gòu)，其取得的融資利息收入可能面臨著無進項抵扣，直接繳納6%增值稅的經(jīng)濟風(fēng)險。

    3.統(tǒng)借統(tǒng)還職能

    隨著全國范圍內(nèi)PPP建筑模式的崛起，集團的整體投融資業(yè)務(wù)活動量勢必會進一步加大，集團公司資金中心不可避免需要發(fā)揮規(guī)模優(yōu)勢，擔(dān)負(fù)統(tǒng)借統(tǒng)還盤活資金的職能，根據(jù)國家稅務(wù)總局公告2015年第92號規(guī)定，企業(yè)集團或企業(yè)集團中的核心企業(yè)以發(fā)行債券形式取得資金后，直接或委托企業(yè)集團所屬財務(wù)公司開展統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)時，按不高于債券票面利率水平向企業(yè)集團或集團內(nèi)下屬單位收取的利息，按照規(guī)定，不征收營業(yè)稅。據(jù)了解，該政策在全行業(yè)“營改增”后也會被平移到增值稅新政中，即統(tǒng)借統(tǒng)還業(yè)務(wù)，按不高于債券票面利率水平向企業(yè)集團或集團內(nèi)下屬單位收取的利息可免征增值稅。因此，資金中心應(yīng)當(dāng)積極籌劃融資方式，減少內(nèi)部資金拆借形成的利息收入和資金成本的利差，避免這部分業(yè)務(wù)增值稅稅負(fù)過高，同時結(jié)合“營改增”后配套的統(tǒng)借統(tǒng)還稅收新政，規(guī)劃資金調(diào)用模式和渠道，設(shè)計新的融資利息收入實現(xiàn)方式，享受統(tǒng)借統(tǒng)還免征增值稅優(yōu)惠。